1. 서 론

.. 한국은 2000년 고령화2) 사회에 진입하였고 2018년 고령사회 진입이 예측되고 있어, 사회 전반적으로 고령화가 급속히 진행되고 있다. 사회의 고령화는 기업의 고령화 및 CEO의 고령화를 수반하고, 이는 경제 성장의 주력세대가 창업세대에서 창업 후 세대로 변화하고 있음을 의미한다. 중소기업 경영자중 60세 이상의 고령자 비중은 ‘97년에 14%를 초과하였으며, 최근에는 16%대에 육박하고 있어 중소기업 경영자의 고령화율3)도 빠른 속도로 진행되고 있는 것으로 나타났다. 한편 중소기업의 평균연령은 10.6년 정도이고, 20년 이상 장수하는 중소기업의 비율도 12.6%에 불과한 것으로 나타나, 많은 중소기업이 지속적인 성장단계에서 장수하지 못하고 짧은 기업 수명을 보여주고 있다.
.. 이와 같은 사회의 고령화 추세는 대부분이 가족기업 형태인 우리나라 중소기업 현실에서 기업의 승계 문제가 피할 수 없는 주된 경영과제가 될 것임을 의미한다. 기업이 경영 환경에 대응하고 지속적인 성장을 추구하는 과정에서, 경쟁력 제고를 위한 대규모 투자는 필수적으로 수반된다. 이와 같이 기업 성장과정에서 지속적으로 누적된 투자규모는 기업주에게 시간이 흐른 뒤 과도한 상속세 부담을 안겨주게 되고, 기업이 승계되는 시점에서 승계로 인한 보유 지분율의 감소와 경영권을 어떻게 조화시킬 것인가 하는 과제가 발생하게 된다. 기업승계와 관련된 현행 제도는 승계 시 발생할 수 있는 과중한 조세비용이 원활한 기업승계에 어려움을 주는 주된 요인으로 지적되고 있다.
.. 기업의 경영권을 안정적으로 승계할 수 있는 제도가 마련돼 있지 않기 때문에, 상속관련 납세순응비용이 높아질 뿐 아니라, 부당한 상속 사례로 인한 사회적 문제가 발생하기도 한다. 특히, 자본시장에 연계되지 않은 중소기업은 과도한 상속과세로 인해 투자위축이나 자금경색 위험이 있으며, 심지어 실제 상속 시 과중한 상속과세로 인해 기업의 지속적 운영이 현실적으로 불가능한 경우가 나타나기도 한다. 성장 중인 중소기업이 편법 상속의 유혹을 떨쳐버리고 기업 경영에 전념할 수 있는 제도적 기반을 지속적으로 개선해 나갈 필요가 있다. 국가적 차원에서 기업의 승계문제에 대해 사회적 합의를 이끌어내고 관련 제도를 정비하는 등 정부차원의 관심과 대응이 필요하다.

2. 우리나라 상속 · 증여세 및 승계관련 조항4)

2.1 상속세 개요
.. 자연인과 관련된 부의 무상이전은 개인의 사망 또는 생존자 간의 증여 등에 의하여 이루어진다. 무상이전 형태는 상속, 유증, 사인증여, 증여의 형태를 취하는데, 이와 같은 부의 무상이전에 대하여 국가는 일반적으로 상속세 또는 증여세를 부과하고 있다. 우리나라는 앞의 세가지 형태에 대하여는 상속세를 부과하고 증여에 대하여는 증여세를 부과하고 있다.
.. 상속세의 과세유형은 무상이전되는 재산의 유형에 따라서 유산과세형(estate tax type)과 취득과세형(inheritance tax type)으로 대별할 수 있다. 유산과세형은 피상속인의 유산총액에 과세하고, 취득과세형은 상속인의 유산취득가액에 각각 과세하는 형태를 취한다. 즉, 유산과세형은 재산의 무상이전에, 취득과세형은 재산의 무상취득에 초점을 두고 있다. 우리나라는 상속세는 유산과세형을 취하고 있으며, 증여세는 취득과세형을 취하고 있다. 따라서 상속시 상속재산을 분할하지 않은 형태로 피상속인의 유산총액에 대하여 누진세율을 적용하며, 피상속인을 기준으로 과세표준과 세액을 계산한다.
.. 상속세와 증여세의 과세체계를 살펴보면, 상속의 경우 상속재산가액에서 해당 재차증여가액 등을 합산한 후, 상속공제액을 차감하여 과세표준을 산출한다. 증여의 경우는 증여재산가액에서 재차증여가액을 더한 후 증여공제액을 차감하여 증여세 과세표준을 산출한다. 과세표준에 구간별 법정세율을 곱하고 세액공제를 차감하여 결정세액을 최종 결정한다. 상속세와 증여세의 산출과정은 매우 유사하며, 세율 또한 ’97년 이후 단일화하고 있다(<그림> 참조5)).
.. 상속세의 과세표준을 산출하는 과정은 먼저 본래의 상속재산에 보험금, 신탁재산, 퇴직금 등의 간주상속재산을 합하고, 비과세재산과 과세가액불산입 재산을 차감하여 상속재산가액을 정한다. 상속재산가액에서 공과금, 장례비용, 채무 등을 차감하고 사전증여 재산 가산액, 즉 재차증여가액을 합하여 상속세 과세가액을 산출한다. 과세가액에서 기초공제와 기타 인적공제의 합계액이나 일괄공제액 중의 하나와, 가업상속공제, 영농상속공제, 금융재산상속공제, 재해손실공제, 감정평가수수료공제 등의 상속공제를 차감하여 상속세 과세표준을 산출한다.
.. 상속세 과세표준이 결정되면 과세구간에 따라 법정세율을 곱하여 산출세액을 산정한다. 이 때 세대생략 상속의 경우 30%의 할증세액을 부가한다. 산출세액에서 각종 세액공제를 차감하고 가산세를 더하여 상속세 결정세액을 산출한다. 이에 연부연납, 물납 등을 차감하고 고지세액을 결정한다.
.. 상속세의 법정세율은 증여세와 동일하며 상속재산가액(과세표준)에 따라 10%(1억원 이하)～50%(30억 초과)의 5단계 초과누진세율을 적용하고 있다.

 

.. 상속인이 자연인인 경우 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산의 비율에 따라 상속세를 납부하게 된다(相贈法 3 ①, ③). 상속인별 상속세의 부담비율은 아래와 같이 계산한다(相贈令 2의2 ①).

.. 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다(相贈法 3 ④, 相贈令 2의 2 ②). 상속세는 일반적으로 비 현금성 자산의 형태로 보유되고 있는 상태에서 과세되는 경우가 많으며, 이 경우 납세의무자는 조세납부를 위한 자금을 마련하기 위하여 보유 자산을 무리하게 매각하는 등 자산의 유동화에 강한 압박을 받을 수 있게 된다. 이와 같은 문제점을 완화하기 위하여 현행법은 연부연납과 물납제도를 마련하였으며, 이를 통하여 상속세의 납부기한을 연장해 주거나 실물자산에 의한 납부를 허용하고 있다.
.. 납부세액이 1천만 원을 초과하는 경우에 납세지 관할세무서장은 납세의무자의 신청을 받아 연부연납을 허가할 수 있다. 이 경우 납세의무자는 담보를 제공하여야 한다(相贈法 71 ①). 연부연납기간은 연부연납의 허가를 받은 날부터 3년 이내로 하고 있으며, 가업상속재산의 경우에는 5년 이내(가업상속비율이 50% 이상인 경우에는 15년 이내)로 하고 있다(相贈法 71 ②, 相贈令 68 ②).
상속받은 재산 중 부동산과 유가증권의 가액이 당해 재산가액의 1/2를 초과하고 상속세 납부세액이 1천만 원을 초과하는 경우, 납세지 관할세무서장은 납세의무자의 신청을 받아 당해 부동산과 유가증권에 의한 물납을 허가할 수 있다(相贈法 73). 물납을 청구할 수 있는 납부세액은 특별한 경우를 제외하고는 당해 상속재산인 부동산 및 유가증권의 가액에 대한 상속세 납부세액을 초과할 수 없도록 하고 있다相贈令 73).
.. 물납에 충당하는 재산은 세무서장이 인정하는 정당한 사유가 없는 한 ① 국채 및 공채, ② 상장된 유가증권(①은 제외), ③ 국내에 소재하는 부동산(⑤는 제외), ④ 상장되지 않은 유가증권(①은 제외), ⑤ 상속개시일 현재 상속인이 거주하는 주택 및 부수토지의 순서에 의하여 신청 또는 허가하여야 한다(相贈令 74 ②). 또한 물납에 충당할 부동산 및 유가증권의 수납가액은 원칙적으로 상속재산의 가액으로 하도록 하고 있다(相贈令 75).

<분납 · 연부연납 · 물납 등 납부제도>

분납	· 납부세액 천만 원 초과 + 신고사항 2개월이내 분납 가능 · 분납가능액 : 2천만원 이하 ⇒ 1천만원 초과액 2천만원 초과 ⇒ 당해세액의 50% 이하 금액 · 연부연납 허가받은 경우 제외
연부연납	· 연부연납허용기간 : 3년 · - 다만 가업상속재산의 경우 연부연납 허가 후 2년이 되는날부터 5 년, 상속재산 중 가업상속재산의 비중이 50%이상인 경우 허가 후 3년이 되는날부터 12년 · 상속세 연부연납기간 동안 일시납부자와 형평을 유지하기 위해 가산 율 부과 : 가산율은 국세청장이 고시1
물납	· 부동산 · 유가증권 가액이 재산가액의 1/2를 초과 + 납부세액 천만원 초과 + 신청에 의한 관할세무서장 승인시 가능

2.2 가업승계 관련 조항
.. 현행 상속 · 증여세제에서 기업 승계와 관련한 특례는 ① 가업상속 인정, ② 창업자금 사전상속제도가 있다. 하지만, 이러한 특례 제도와는 별도로 최대주주의 출자지분 상속시 경영권 프리미엄을 인정하는 할증평가제도가 도입 · 운영되고 기업의 승계비용을 과중하는 일면도 있다.
경영권 프리미엄 할증평가제도(최대주주의 주식·지분 평가할증제)는 최대주주의 출자지분을 상속받으면 과표계산시 대기업 20～30%, 중소기업 10～15%씩 할증평가하는 제도이다(상속세법 제63조). 다만 중소기업은 상속세 부담을 완화해주는 목적으로 ’09.12월까지 할증평가를 유예하고 있다(조세특례제한법 제101조).

<경영권 프리미엄 할증 세율>

	1992～1999년	2000～2002년	200년～2009년
최대주주의 지분 50% 이상일 때	10%	20%	30%(15%)
최대주주의 지분 50% 이하	10%	10%	20%(10%)

* ( )는 ‘09년 말까지 적용되는 중소기업에 대한 한시적인 평가 규정

.. 가업을 상속하는 경우 5년에서 15년까지 세금을 나누어 낼 수 있도록 하고 있고, 1억원의 추가 공제할 수 있도록 하고 있다. 이 때 가업상속은 ① 상속인이 만 18세 이상, 2년 전부터 계속하여 가업에 종사 ② 피상속인이 10년 이상 계속하여 사업 영위 ③ 피상속인(특수 관계인 포함)이 최대주주로서 50% 이상의 지분 보유하는 요건을 충족하여야 한다.

<가업상속 요건 및 특례>

□ 가업상속 요건 (상속세법 18조) □ ① 상속인이 만 18세 이상, 2년전부터 계속하여 가업에 종사 □ ② 피상속인이 10년 이상 계속하여 사업 영위 □ ③ 피상속인(특수관계인 포함)이 50%(상장법인 40%) 이상의 지분 보유

□ 가업상속시의 특례 □ ① 가업상속은 5년 또는 15년까지 분할납부 (일반상속세 3년이내 분납) □ □ - 상속재산 중 가업상속분이 50%이상인 경우 15년이내 분할 납부(승인 필요) □ ② 2～100억원 가업상속공제

.. 조세특례제한법은 창업자금 사전상속제도를 도입 운영하고 있다. 30억원 한도(현금만 인정)내에서, 65세이상의 부모 등이 30세 이상 또는 결혼한 자녀에게 창업자금을 증여하는 경우 10%의 낮은 세율로 과세하고 상속시 정산(10 ～50%)할 수 있도록 하고 있다(조특법 제30조의 5). 2006년부터 시행되고 있는 본 제도는 부의 이전을 젊은 세대로 촉진시켜, 부의 경제적 활용도를 높이고 경제활력을 제고할 목적으로 상속 · 증여세의 세금 납부에 탄력성을 부여하고 있다.
.. 일반 증여는 증여재산 가액에서 3천만원을 공제한 가액에 10～50%의 세율을 적용하여 과세하는 반면, 창업자금 사전상속제도는 5억원을 차감한 가액에 10%의 저율로 증여세를 과세한 후, 상속시 개시될 경우 사전 증여된 창업자금은 기간에 상관없이 상속재산에 더하여 상속세를 과세하고, 기납부한 증여세는 공제한다. 본 제도는 2012년 말까지 운영될 예정이며, 사후관리 목적으로 10년간 사업을 폐업하거나 자금을 사업 이외의 용도로 사용하지 못하도록 하고 있다.

3. 주요국의 승계관련 조세 제도

.. EU 소속 국가 및 경쟁 상대국들은 기업의 승계를 통한 기업의 지속적 성장이 국가 경제에 미치는 중요성을 인식하고, 승계환경 개선을 위한 적극적인 정책을 마련하여 기업의 영속성 제고를 도모하고 있다. 기업승계 과정에서 발생하는 과세순응비용이 기업의 지속적 성장을 저해하지 않도록 상속관련 조세를 폐지하거나 세부담을 완화하는 방향으로 세제를 개편하고 있다.

(1) 일본

.. 일본은 최근 중소기업의 사업승계 원활화를 위해 비상장주식과 등과 관련되는 상속세 및 증여세의 납세유예제도를 도입하였다. 경영을 승계하는 상속인이 비상장회사를 경영하고 있던 피상속인으로부터 상속 등에 의해 그 회사의 주식 등을 취득해 경영하는 경우 그 경영을 승계하는 상속인이 납부해야 할 상속세액 중 상속 등에 의해 취득한 의결권 주식 등(상속 개시전부터 이미 보유하고 있던 의결권 주식 등을 포함하고 그 회사의 발행의결권주식 총수의 3분의 2까지)과 관련되는 과세 가격의 80%에 대응하는 상속세의 납부를 유예할 수 있도록 하였다.

(2) 독일6)

.. 독일은 사업승계를 지원하기 위하여 1994년부터 사업용 자산에 대하여 할인평가제도를 시행하고 있다. 사업용 자산에 대하여 25% 할인평가하여 상속세 납부를 완화하였다. 1996년에는 자녀가 아닌 자를 후계자로 삼는 경우가 증가하는 것을 고려하여 자녀 이외의 친족, 종업원이 계승하는 경우도 감면대상에 추가하였고, 피상속인과의 친소에 따라 구분하고 있는 상속세율도 최고 우대 세율을 적용할 수 있도록 하였다. 이후 지원 범위가 확대되어 현재 사업용 자산과 관련한 상속세에 대하여 22.5만 유로를 공제한 후, 잔액에서 35%를 공제하여 주고 있다. 수혜 대상기업의 주요 요건으로 자본회사에 대해서는 지분비율 25% 이상이 되어야 하고, 상속 이후 5년 동안 사업용 자산을 계속 보유하고 있도록 하고 있으며, 지분의 상속 전 보유기간 요건은 규정하고 있지 않다.
작년 10월에 국회를 통과한 상속세법은 기업의 원활한 승계를 지원하기 위하여 다음과 같은 2가지 대안을 제시하고 선택할 수 있도록 하였다. 결정된 선택은 구속적이어서 사후에 변경할 수 없도록 하고 있다.7)
.. 첫째 선택안은 상속받은 사업을 그 주요부분에 있어서 7년간 계속하는 기업상속은 이전받은 사업용 자산의 85%가 과세에서 제외한다. 다만 종업원 급여 총액이 7년후 상속개시시점의 급여 총액의 650% 이상 유지할 것을 요한다. 그 밖에 총 사업용 자산 중 임대자산 또는 부동산에 대한 권리 등이 차지하는 비율이 최고 50%를 넘을 수 없다. 기업승계 7년 내에 사업을 종료하거나 양도하는 경우 또는 급여합계가 요건에 미달하는 경우 공제금액은 그에 비례해서 감소하고, 사업이나 그 일부를 양도하는 경우 양도 후 6개월 이내에 특정 요건에 따라 자본이득을 재투자하면 공제금액을 유지할 수 있도록 하고 있다.
.. 두 번째 선택안은 상속받은 사업을 그 주요부분에 있어서 10년간 계속하는 기업상속은 상속세 부담에서 완전히 제외한다. 다만 종업원 급여총액이 10년 후 상속개시시점의 급여총액의 1,000% 이상이어야 하고, 그 밖에 사업용 자산 중 임대자산 또는 부동산에 대한 권리 등이 차지하는 비율이 최고 10%를 넘을 수 없다.

5. 결 론

(1) 상속세 및 증여세 개선 방향

.. 상속 · 증여세 등 과다한 기업승계 비용으로 인해 기업승계 후 안정적인 경영기반을 구축하는 것이 곤란한 현실이다. 최근 선진국들의 상속세 등의 완화 · 폐지 움직임은 안정적인 기업승계를 통한 중소기업의 활력을 제고하기 위한 제도적 노력의 일환으로 평가된다. 독일, 일본 등 선진국의 경우 중소기업들이 3대 이상에 걸쳐 전문 분야에서의 노하우를 축적하고 고유한 독자기술을 개발함으로써 국가경쟁력을 뒷받침하고 있는 점에 비추어 볼 때 과도한 상속과세로 인한 승계의 어려움은 결코 바람직하지 않다. 따라서 원활한 경영승계로 중소기업이 영속성을 가지고 안정된 경영을 해 나갈 수 있도록 중소기업의 경영승계와 관련된 현행 과세 제도를 지속적으로 개선할 필요가 있다. 가업승계에 대한 선진각국의 추세와 대응하여 우리 역시 정책방향의 전환이 요구되고, 경제의 세계화라는 시대적 변화를 적극적으로 받아들여 조세 문제도 세계적 시각에서 대처할 필요가 있다.
.. 먼저, 상속 · 증여세의 개선 지향점을 기업의 지속적 성장을 지원하는 승계 친화적인 조세체계를 구축하는 방향으로 맞출 필요가 있다. 상속과세가 기업의 지속적 성장에 미칠 수 있는 부정적 영향을 최소화하는 방향으로 개선되도록 하여야 한다. 조세제도가 승계의 저해요인이 되거나, 현실적으로 세금 납부를 위해서 부채가 발생하거나 사업을 매각하는 결과를 초래해서는 곤란하다. 특히, 자본시장에 연계되지 않은 중소기업은 과도한 상속과세로 투자위축이나 자금경색 위험이 있으므로 이를 충분히 고려하여 보완될 필요가 있다.
.. 상속과세 조세 정책의 최우선 목표를 고용안정 및 고용창출에 두는 인식의 전환이 필요하다. 기업의 라이프사이클에서 승계과정은 창업, 성장 이후 기업의 지속적 성장을 위한 주요한 단계이다. 기업의 경영권을 안정적으로 승계할 수 있는 제도가 마련되어 있지 않아, 상속관련 납세순응비용이 높아질 뿐만 아니라, 적절치 못한 상속 사례로 인해 사회적 문제가 발생하기도 한다. 기업인들이 과도한 상속 · 증여세 부담에서 벗어나서 법적 제도적 차원에서 가업을 안정적이고 원활하게 승계할 수 있는 국가적인 시스템을 마련하여 편법 상속의 유인을 줄여주는 환경을 구축할 필요가 있다.

(2) 향후 추진 과제

.. 상속과세제도의 개선의 목적은 사업을 승계하는 상속인의 승계관련 비용을 낮추어 기업의 생존율을 제고하여 기업의 지속적 성장을 촉진시키고, 고용유지 및 고용창출을 담보하는데 있다. 세제의 개선은 반드시 경제 전체에 미치는 전반적 영향을 검토하는 공익적 관점에서 논의되어야 할 것이다. 장기적 관점에서 검토할 수 있는 상속과세제도의 개선방향은 상속재산에 대하여 사업용 재산과 비사업용 재산을 구분하여 기업용 재산에 대하여 우대 과세하는 방안과 기업의 존속 및 성장을 담보로 하여 상속세를 감면해 주는 방안이다. 기업의 지속성장을 지원하여 명문 장수기업을 길러낼 수 있는 제도적 기반으로서 기업승계 시 기업재산 할인평가제도나 가업승계 성과에 따른 상속과세 감면제도와 같은 제도를 심도 깊게 검토하고 우리 경제 실정에 맞추어 도입할 필요가 있다.

1) 본 글은 필자가 작성한 「가업승계 활성화를 위한 과세제도 개선방안」(중소기업연구원, 2007. 12)을 기초로 하여 2007년, 2008년 개정된 상 · 증세법 및 주요국 해외 세법 개정 동향 등을 반영하여 수정 · 보완한 것입니다.
2) UN은 총 인구에서 65세 이상인 고령인구가 차지하는 비중이 7% 이상인 경우 고령화 사회(aging society), 14% 이상인 경우 고령사회(aged society), 20% 이상인 경우 초고령사회(super-aged society)로 분류하고 있다.
3) 중소기업경영자중 60세 이상 경영자가 차지하는 비율
4) 임상엽 · 정정운(2007), 세법개론과 손대원(2007), 상속 · 증여세 조사와 대책을 참조하여 정리
5) 손대원, 상속 · 증여세 조사와 대책, 2007
6) 박종수: 주요국의 가업승계지원세제의 현황과 시사점, 2009 참조
7) 박종수: 주요국의 가업승계지원세제의 현황과 시사점, 2009

> 참고문헌

[1] 박종수, 주요국의 가업승계지원세제의 현황과 시사점 - 영국과 독일을 중심으로 - , 『기업관련 상속세제 현황과 정책과제』, 한국세무학회, 2009
[2] 중소기업협동조합중앙회, 『가업승계기업의 경영특성및 애로실태조사』 중소기업협동조합중앙회, 2005.12
[3] 신상철, 가업승계 활성화를 위한 과세제도 개선방안, 중소기업연구원, 2007
[4] 최명근, 『상속과세존폐론』 경제법륜사, 2007
[5] 한국조세연구원, “상속 · 증여세제의 합리화 방안”, 2006. 09. 11.
[6] Australian Government, "International Comparison of Australia's Taxes", Commonwealth of Australia, 2006. 04. 03
[7] 事業承繼 ガイドライン檢査委員會 "事業承繼 ガイドライン ～中小企業の円滑な事業承繼のための手引き～", 事業承繼協議會, 2006.06.
[8] 中小企業の 事業承繼問題に ついて, 海外の 事業承繼關聯制度と 國內關聯制度 等の 現狀, 中小企業廳 內部資料, 平成 19年
[9] 中小企業廳, 海外の 事業承繼關聯制度と 國內關聯制度 等の 現狀, 中小企業廳 內部資料, 平成19年, 2007

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